임원 퇴직금 한도는 정관으로 하나만 넘습니다 — 법인세 손금 한도는 정관에 적은 대로 열리지만 퇴직소득 한도는 소득세법이 따로 잠가 두어서, 3배수로 지급하면 그 3분의 1이 근로소득이 됩니다

정관이 위임한 규정에 “퇴직 전 3년 평균연봉 × 1/10 × 근속연수 × 3배”라고 적어 두었다고 하겠습니다. 세무조사에서 그 규정은 그대로 인정받아 회사는 3억 6천만원 전액을 손금으로 처리했습니다. 그런데 대표이사 개인에게는 그중 1억 2천만원이 근로소득으로 잡힙니다.

첫 번째 관문은 정관이 여는데, “3배수”라고 적는 것만으로는 열리지 않는다

법인세법 제26조 제1호가 과다한 인건비의 손금불산입을 시행령에 위임하고, 그 시행령 제44조 제4항이 임원 퇴직급여의 한도를 이렇게 둘로 나눕니다.

④법인이 임원에게 지급한 퇴직급여 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액을 초과하는 금액은 손금에 산입하지 아니한다.

1. 정관에 퇴직급여(퇴직위로금 등을 포함한다)로 지급할 금액이 정하여진 경우에는 정관에 정하여진 금액
2. 제1호 외의 경우에는 그 임원이 퇴직하는 날부터 소급하여 1년 동안 해당 임원에게 지급한 총급여액 (…) 의 10분의 1에 상당하는 금액에 재정경제부령으로 정하는 방법에 의하여 계산한 근속연수를 곱한 금액

제5항이 1호의 범위를 넓혀 줍니다. 정관에 금액이 아니라 계산 기준만 적혀 있어도 1호이고, 정관에서 위임한 별도의 퇴직급여지급규정이 있으면 그 규정에 따른 금액이 1호입니다. 여기까지는 널리 알려진 내용입니다.

문제는 그다음입니다. “규정이 있다”는 사실만으로 1호가 열리지 않습니다. 조세심판원은 조심 2015서3720(2016.5.12.)에서 기준을 이렇게 세웠습니다.

「법인세법」에서 말하는 퇴직금지급규정에 따른 퇴직금이란 특정 임직원 퇴직시마다 임의로 지급할 수 없도록 미리 정해놓은 구체적인 기준에 따라 지급한 경우를 말하는 것이지 위 한도내에서 퇴직시마다 임의로 정한 산정기준에 따라 지급한 퇴직금을 이에 해당하는 것으로 볼 수는 없는 점

같은 사건에서 과세관청은 지급률을 퇴직 전 1년 총급여액의 5~25배수로 정해 둔 규정에 대해 “임원의 퇴직시마다 임의로 퇴직금을 증감시킨 것은 일반적이고 구체적인 기준에 해당되지 아니하고 퇴직금 지급한도를 사실상 두지 아니하겠다는 의미“라고 지적했고, 심판원은 청구를 기각했습니다.

스타트업 정관·규정에서 가장 흔한 형태가 정확히 여기에 걸립니다.

• “3배수 이내에서 이사회가 정한다” — 상한만 있고 기준이 없습니다. 퇴직할 때마다 배수가 달라질 수 있으면 1호가 아닙니다.
• “대표이사 5배, 그 밖의 임원 2배” — 대상이 사실상 한 사람인데 그 한 사람에게만 높은 배수를 붙였다면, 일반적·구체적 기준이 아니라 특정인을 위한 산정으로 읽힙니다.
• 규정과 실제 지급 산식이 다른 경우 — 위 재결의 회사는 규정 산식보다 적은 금액을 지급했고, 그 실제 지급기준을 정관 위임규정으로 봐 달라고 주장했습니다. 심판원은 규정에 따라 산출된 금액보다 “적다는 이유만으로 쟁점퇴직금 지급기준을 정관에서 위임한 퇴직금 지급규정으로 보기도 어렵다”며 받아들이지 않았습니다. 주주총회·이사회 결의를 거치지 않은 사실상의 산정 관행은, 덜 주었더라도 ‘규정’이 되지 못합니다.

정관에 배수를 적는 것은 한도를 적는 일이고, 지급규정을 만드는 것은 기준을 적는 일입니다. 세법이 인정하는 것은 뒤쪽입니다.

규정이 부인되면 떨어지는 자리가 정해져 있다

1호가 닫히면 자동으로 2호로 떨어집니다. 여기서 유리한 쪽을 고를 여지는 없습니다.

퇴직 직전 1년 총급여액 × 1/10 × 근속연수.

총급여액의 범위는 괄호가 정해 두었습니다. 소득세법 제20조 제1항 제1호·제2호의 근로소득(비과세는 제외)이고, 시행령 제43조에 따라 손금불산입되는 금액은 뺍니다. 즉 이익처분에 의한 상여나 급여지급기준을 초과한 상여는 기준 급여에 들어가지 않습니다. 상여를 급여지급기준 밖에서 지급해 온 회사라면 이 지점에서 기준 급여가 예상보다 작아집니다(임원보수 손금불산입).

근속연수는 시행규칙 제22조 제5항이 정합니다.

영 제44조제4항제2호에서 “재정경제부령으로 정하는 방법에 의하여 계산한 근속연수”란 역년에 의하여 계산한 근속연수를 말한다. 이 경우 1년미만의 기간은 월수로 계산하되, 1개월 미만의 기간은 이를 산입하지 아니한다.

한 가지 완충 장치는 있습니다. 시행령 제44조 제4항 제2호 후단이 직원에서 임원으로 승진할 때 퇴직금을 지급하지 않았다면 직원으로 근무한 기간을 근속연수에 합산할 수 있다고 정합니다. 초기 멤버가 사원으로 입사해 임원이 된 스타트업에서는 이 문장이 한도를 몇 년어치 키웁니다. 다만 승진 시점에 퇴직금을 정산해 지급했다면(시행령 §44②1호는 이를 현실적인 퇴직으로 봅니다) 그 기간은 다시 세지 않습니다.

두 번째 관문은 개인 쪽이고, 회사가 열어줄 수 없다

여기가 대부분의 회사가 놓치는 자리입니다. 법인세 한도를 통과한 금액이 전부 퇴직소득이 되는 것이 아닙니다. 소득세법 제22조 제3항이 별도의 산식을 두고, 그 산식은 회사 정관을 쳐다보지 않습니다.

다만, 대통령령으로 정하는 임원의 퇴직소득금액 (…) 이 다음 계산식에 따라 계산한 금액을 초과하는 경우에는 제1항에도 불구하고 그 초과하는 금액은 근로소득으로 본다.

산식은 근무기간을 셋으로 잘라 각각 다른 배수를 붙입니다.

• 2020.1.1. 이후 근무기간: 퇴직일부터 소급 3년 총급여의 연평균환산액 × 1/10 × (근무월수/12) × 2배
• 2012.1.1.~2019.12.31. 근무기간: 2019.12.31.부터 소급 3년 총급여의 연평균환산액 × 1/10 × (근무월수/12) × 3배
• 2011.12.31. 이전 근무기간: 퇴직소득금액에 (2011.12.31. 이전 근무월수 ÷ 전체 근무월수)를 곱한 금액을 먼저 빼고 계산합니다. 2011.12.31. 당시 정관이나 정관 위임 규정이 있었던 법인이라면, 그 규정으로 계산한 금액을 대신 쓰는 쪽을 선택할 수 있습니다(시행령 §42의2⑥)

법인세 산식과 나란히 놓으면 세 군데가 어긋납니다.

첫째, 기준 급여의 창(窓)이 다릅니다. 법인세 2호는 직전 1년, 소득세는 직전 3년 연평균입니다. 상장이나 매각을 앞두고 임원 연봉을 올려두면 법인세 한도는 그 인상분을 전부 반영하지만, 소득세 한도는 3분의 1만 반영합니다. 퇴직 직전 인상은 개인 세금 쪽에서 거의 효과가 없습니다.

둘째, 배수의 성격이 다릅니다. 법인세 쪽 배수는 회사가 정하는 것이라 법정 상한이 없고, 소득세 쪽 배수는 법에 2배로 박혀 있어 정관으로 못 바꿉니다.

셋째, 반올림 방향이 반대입니다. 법인세는 1개월 미만을 버리고(시행규칙 §22⑤), 소득세는 1개월 미만도 1개월로 봅니다(법 §22④1호). 같은 근속을 두 산식이 다르게 셉니다.

그리고 이 조항이 말하는 “대통령령으로 정하는 임원”에는 등기 여부가 들어 있지 않습니다. 시행령 제42조의2 제5항이 법인세법 시행령 제40조 제1항의 직무 종사자를 그대로 가져오는데, 그 제5호가 “그 밖에 제1호부터 제4호까지의 규정에 준하는 직무에 종사하는 자”입니다. 등기부에 이름이 없는 비등기 상무·부사장도 실질이 임원이면 이 한도를 받습니다. 기준은 직함이 아니라 실제 수행한 역할이고, 이 판정은 양방향으로 작동합니다. 조심 2017서0645(2017.9.21.)는 비등기 상무이사 사안에서, 직책은 임원으로 받았지만 내부 품의자료·조직도상 실제로는 부장 역할을 수행한 것으로 보인다며 임원 해당 여부를 재조사하라고 결정했습니다.

두 관문은 병렬이 아니라 직렬이다

여기서 순서가 금액을 바꿉니다. 소득세법 시행령 제38조 제1항 제13호를 보면 근로소득의 범위에 이런 항목이 들어 있습니다.

13. 「법인세법 시행령」 제44조제4항에 따라 손금에 산입되지 아니하고 지급받는 퇴직급여

즉 법인세 한도를 초과해 회사에서 손금부인된 금액은, 소득세법 제22조 제3항의 2배수 산식에 닿기도 전에 이미 근로소득입니다. 앞서 본 조심 2015서3720에서 과세관청이 실제로 취한 조치가 그것입니다 — 시행령 §44④2호 한도 초과액을 손금불산입하고 각 상여로 소득처분한 뒤, 그 자료로 개인의 종합소득세를 경정했습니다.

조심 2017서0645(2017.9.21.)의 주문도 두 한도를 함께 걸어 둡니다 — “「법인세법 시행령」 제44조 제4항 제2호 및 「소득세법」 제22조 제3항의 임원퇴직금 한도 내의 금액”만 근로소득에서 제외했습니다. 두 관문을 모두 통과한 금액만 퇴직소득으로 남는다는 뜻입니다.

순서가 이렇게 정해지는 이유는 조문 구조에 있습니다. 시행령 §38①13호가 손금불산입된 퇴직급여를 근로소득으로 규정하므로, 그 금액은 애초에 소득세법 제22조 제1항의 퇴직소득이 아닙니다. 그리고 같은 조 제3항이 2배수 한도와 비교하는 대상은 ‘퇴직소득금액’, 즉 제1항 각 호의 합계액입니다. 법인 쪽에서 잘린 금액은 개인 쪽 한도 계산에 들어오기 전에 이미 빠져 있습니다.

숫자로 보면 이렇습니다. 12월 결산법인의 대표이사가 2021년 1월 취임해 2026년 12월 퇴직한다고 하겠습니다. 근속 6년이고 전 기간이 2020년 1월 이후입니다. 최근 3년 급여가 연 2억원으로 균등했고, 정관이 위임한 규정은 “3년 평균연봉 × 1/10 × 근속연수 × 3배”입니다. 지급액은 3억 6천만원입니다.

규정이 인정된 경우. 법인세는 시행령 §44④1호로 3억 6천만원 전액이 손금입니다. 그다음 소득세 한도가 2억 × 1/10 × 6 × 2 = 2억 4천만원이므로, 초과 1억 2천만원이 근로소득이 됩니다.

규정이 부인된 경우. 법인세 한도가 §44④2호로 떨어져 2억 × 1/10 × 6 = 1억 2천만원이 됩니다. 초과 2억 4천만원은 손금불산입되고, 시행령 §38①13호에 따라 그대로 근로소득입니다. 남은 1억 2천만원은 소득세 한도 2억 4천만원 안이므로 전액 퇴직소득입니다.

같은 3억 6천만원인데 퇴직소득과 근로소득의 크기가 정확히 뒤집힙니다.

근로소득으로 재분류되는 금액은 퇴직소득의 연분연승 계산에서 빠져나와 그해 종합소득에 합산됩니다. 퇴직 연도에 다른 소득이 있다면 그 위에 얹혀 누진세율을 받습니다.

확정기여형으로 돌려도 이 한도는 따라온다

“임원 퇴직금은 DC형(확정기여형) 퇴직연금으로 매년 부담금을 내면 그해 손금이니 한도 문제가 없다”는 이야기가 자주 돕니다. 절반만 맞습니다. 시행령 제44조의2 제3항 본문은 확정기여형 부담금을 전액 손금으로 정하지만, 곧바로 붙은 단서가 임원을 따로 떼어 놓습니다.

다만, 임원에 대한 부담금은 법인이 퇴직 시까지 부담한 부담금의 합계액을 퇴직급여로 보아 제44조제4항을 적용하되, 손금산입한도 초과금액이 있는 경우에는 퇴직일이 속하는 사업연도의 부담금 중 손금산입 한도 초과금액 상당액을 손금에 산입하지 아니하고, 손금산입 한도 초과금액이 퇴직일이 속하는 사업연도의 부담금을 초과하는 경우 그 초과금액은 퇴직일이 속하는 사업연도의 익금에 산입한다.

읽어 보면 이렇습니다. 매년 낸 부담금은 그해에 손금으로 인정하되, 퇴직하는 해에 전체를 합산해 §44④ 한도로 다시 검산합니다. 초과가 있으면 먼저 그해 부담금에서 깎고, 그것으로 부족하면 남는 금액을 익금에 산입합니다. 과거 몇 년간 손금으로 처리한 금액이 퇴직하는 해에 수익으로 되돌아온다는 뜻입니다.

임원 DC 부담금을 몇 년째 넣어 온 회사라면, 퇴직 시점이 아니라 지금 누적 부담금과 §44④ 한도를 대조해 두는 편이 낫습니다. 확정급여형(DB)의 보험수리적 평가는 이와 별개의 논점입니다(확정급여채무 db 상장전환).

대표에게는 닫혀 있는 문이 하나 더 있다

지주회사를 세웠거나 자회사를 분사한 구조에서 자주 나오는 질문이 있습니다. “모회사에서 3년, 자회사에서 4년 근무했으니 7년으로 합산해 퇴직금을 계산할 수 있나.”

시행령 제44조 제3항이 이를 허용합니다. 특수관계인 법인에 근무한 기간을 합산해 퇴직급여를 지급하면 시행규칙 제22조 제4항이 정한 방식으로 각 법인에 안분해 손금에 산입합니다. 그런데 조문 첫 괄호가 대상을 잘라 냅니다.

③ 법인이 임원(지배주주등 및 지배주주등과 제43조제8항에 따른 특수관계에 있는 자는 제외한다) 또는 직원에게 해당 법인과 특수관계인인 법인에 근무한 기간을 합산하여 퇴직급여를 지급하는 경우 (…)

지배주주등의 정의는 시행령 제43조 제7항입니다. 발행주식총수의 1% 이상을 소유하면서, 특수관계인과 합한 지분이 주주 중 가장 많은 주주. 창업자·공동창업자는 사실상 전원이 여기에 들어옵니다. 이 조항을 정면으로 읽으면, 관계사 근무기간 합산이라는 완충 장치는 정작 그 구조를 만든 사람에게는 열리지 않습니다.

예외가 하나 있지만 방향이 다릅니다. 제6항은 지배주주등 본인이 아니라, 어떤 임원이 지배주주등의 ‘특수관계인’인지를 따질 때만 작동합니다 — 같은 기업집단 계열회사의 임원이라는 이유로 특수관계인이 되는 경우(시행령 §2⑧7호)에는 특수관계로 보지 않는다는 뜻입니다. 창업자 본인은 지배주주등이므로 이 예외와 무관하게 제3항에서 그대로 빠집니다. 이 예외로 구제되는 쪽은 지분이 없는 계열회사 임원입니다.

여기서 “기업집단”을 대기업 이야기로 넘기면 안 됩니다. 공정거래법 제2조 제11호의 기업집단에는 자산 규모 요건이 없습니다. 동일인이 단독으로 또는 동일인관련자와 합해 30% 이상을 보유하면서 최다출자자이면 그 회사들은 계열회사입니다(같은 법 시행령 §4①1호). 자산총액 5조원은 공시대상기업집단 ‘지정’ 기준일 뿐입니다(같은 법 §31①). 창업자가 지주회사와 자회사를 함께 지배하는 비상장 구조도 이 조항의 사정권 안에 있습니다.

정관을 지금 고쳐도 과거가 따라오지는 않는다

마지막으로, 실무에서 가장 자주 시도되는 방법입니다. 퇴직을 앞두고 정관이나 지급규정을 신설·개정해 배수를 올리고 과거 근속 전체에 적용하는 것입니다.

법인세법에는 이를 직접 금지하는 조문이 없습니다. 그래서 “형식만 갖추면 된다”는 조언이 돌아다닙니다. 하지만 앞서 본 조심 2015서3720의 기준이 그대로 작동합니다 — “미리 정해놓은 구체적인 기준”이어야 합니다. 퇴직할 사람이 정해진 뒤에 그 사람에게 맞춰 만든 규정은 ‘미리’가 아닙니다.

법원도 판단 요소로 규정의 연속성을 봅니다. 서울고등법원 2016누67969(2017.2.14.) 판결의 사건명이 그 판단 구조를 그대로 적고 있습니다 — “퇴직급여의 적정성 여부는 법인의 재무상황, 동일직위 임원의 퇴직급여, 퇴직급여지급규정의 연속성 등을 고려하여 함.”

그리고 규정이 인정되더라도, 이 글의 앞부분이 말한 두 번째 관문은 그대로 남습니다. 소득세법 제22조 제3항의 2배수는 정관 개정으로 넘을 수 있는 선이 아닙니다. 정관을 고쳐서 늘릴 수 있는 것은 회사의 손금 한도이지, 대표 개인이 퇴직소득으로 받을 수 있는 금액이 아닙니다.

정리하면

• 회사 쪽 한도는 정관이 정합니다. 다만 배수 상한이 아니라 계산 기준을 적어야 하고, 그 기준대로 실제로 지급해야 합니다.
• 개인 쪽 한도는 법이 2배수로 잠가 두었습니다. 정관으로 넘을 수 없습니다.
• 두 관문은 직렬입니다. 회사 쪽에서 잘린 금액은 개인 쪽 계산에 들어가기 전에 이미 근로소득입니다.
• 임원 DC 부담금은 퇴직하는 해에 합계액으로 재검산되고, 초과분은 익금으로 돌아옵니다.
• 관계사 근속 합산은 지배주주에게 열리지 않습니다.

정관을 손볼 시점은 퇴직 직전이 아니라, 임원 보수 체계를 처음 세우는 지금입니다. 상장이나 매각 실사에서 임원 퇴직급여 규정은 반드시 열어 보는 서류이고, 그때 확인하는 것은 배수가 아니라 그 규정이 언제 만들어졌고 그동안 어떻게 적용되어 왔는가입니다.